Налог с материальной выгоды

Как правило, займы своим сотрудникам фирмы выдают на льготных условиях. В этом случае у работников возникает материальная выгода от экономии на процентах, с которой им приходится платить налог на доходы физлиц. Мы предлагаем простой способ его уменьшить.

В большинстве случаев полученные от работодателей займы либо являются беспроцентными, либо по ним установлена пониженная ставка. Налог на доходы физлиц с такой материальной выгоды рассчитывается по ставке 35 процентов. На это указано в пункте 2 статьи 224 Налогового кодекса.

Обратите внимание: начислять налог нужно в тот день, когда сотрудник платит проценты, но не реже одного раза в год (п. 2 ст. 212 НК). Если работник получил беспроцентный заем, рассчитывать сумму налога надо в конце каждого календарного года или в момент возврата денег.

Посчитаем выгоду

Как рассчитать сумму материальной выгоды, написано в пункте 2 статьи 212 Налогового кодекса. Этот показатель зависит от того, получен заем в валюте или в рублях.

Если заем валютный

Определять сумму материальной выгоды в этом случае нужно по такой формуле:

Если деньги получены в рублях

Если сотрудник получает от организации заем в рублях, то для расчета налога на доходы физлиц по материальной выгоде нужно:

– определить сумму процентов, которую должен заплатить работник за пользование заемными средствами;

– рассчитать сумму процентов по займу исходя из 3/4 ставки рефинансирования Банка России, которая действовала на день его выдачи.

Налог нужно заплатить с такой величины:

Напомним, что с 15 января 2004 года ставка рефинансирования снижена с 16 процентов до 14 (см. телеграмму Банка России от 14 января 2004 г . № 1372-У).

В бухгалтерском учете займы, выданные своим работникам, отражаются по дебету счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 1 «Расчеты по предоставленным займам». Если же заемщиком выступает сторонний человек, используется счет 58 «Финансовые вложения» субсчет 3 «Предоставленные займы».

Пример

ЗАО «Актив» 12 января 2004 года выдало своему сотруднику Романцеву беспроцентный заем в размере 100 000 руб. сроком на шесть месяцев. Деньги были возвращены 12 июля.

Ставка рефинансирования на момент получения займа составляла 16 процентов годовых. Сумму материальной выгоды бухгалтер «Актива» рассчитал так:

100 000 руб. х 16% х ¾ : 366 дн. х 182 дн. = 5967,21 руб.,

где 366 – количество дней в году, а 182 – продолжительность договора займа.

Налог на доходы физлиц с нее составит 2089 руб. (5967,21 руб. х 35%). В учете фирмы были сделаны такие проводки:

12 января

Дебет 73-1 Кредит 50

– 100 000 руб. – выдан заем Романцеву;

12 июля

Дебет 50 Кредит 73-1

– 100 000 руб. – возвращен заем;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на доходы физлиц»

– 2089 руб. – удержан налог на доходы физлиц с материальной выгоды.

Обратите внимание: если ставка по договору займа окажется больше или равной расчетной, материальная выгода у работника не возникает. Это утверждение верно и для займов, полученных в валюте.

Пример

Изменим условие предыдущего примера. Предположим, что ставка по займу составляет 12 процентов годовых. Этой же величине будет равна и расчетная ставка, исчисленная исходя из ставки рефинансирования Банка России (16% х ¾).

Таким образом, материальной выгоды у Романцева не возникает.

Как сэкономить

Как мы уже отмечали, для расчета материальной выгоды берется ставка рефинансирования Банка России, которая действует на момент выдачи рублевого займа (подп. 1 п. 2 ст. 212 НК). При этом не имеет значения ее дальнейшее повышение или понижение.

Следовательно, чем выше ставка рефинансирования, тем больше величина налога на доходы физлиц, который нужно заплатить. Однако, если ставка понижается (как, например, в последнее время), сумму налога можно уменьшить. Для этого нужно расторгнуть прежний договор займа, оформить возврат денег и выдачу их уже по новому договору. В таком случае для расчета материальной выгоды будет применяться уже новая, пониженная, ставка рефинансирования.

Пример

ООО «Пассив» по договору займа предоставило деньги в долг своему сотруднику Семенову в размере 200 000 руб. под 6 процентов годовых. Договор датирован 31 декабря 2003 года и заключен сроком на четыре месяца. Выплата процентов предусмотрена по истечении срока договора вместе с возвратом самого долга.

Ставка рефинансирования Банка России с 15 января 2004 года была понижена с 16 до 14 процентов. «Пассив» решил переоформить договор займа с Семеновым. Работник вернул деньги в кассу фирмы и получил их вновь в один день, 20 января. Окончательно долг был погашен 30 апреля.

По обоим договорам работник фирмы заплатил такие проценты:

по первому займу

200 000 руб. х 6% : 366 дн. х 20 дн. = 655,74 руб.,

где 366 – количество дней в году, а 20 – продолжительность первого договора займа;

по второму займу

200 000 руб. х 6% : 366 дн. х 101 дн. = 3311,48 руб.,

где 101 – продолжительность второго договора займа.

Проценты по займам исходя из ставки рефинансирования бухгалтер «Пассива» посчитал так:

по первому займу

200 000 руб. х 16% х ¾ : 366 дн. х 20 дн. = 1311,48 руб.;

по второму займу

200 000 руб. х 14% х ¾ : 366 дн. х 101 дн. = 5795,08 руб.

Налог с материальной выгоды составил:

(1311,48 руб. + 5795,08 руб. – 655,74 руб. – 3311,48 руб.) х 35% = 1099 руб.

Если бы договор займа не был переоформлен, материальная выгода составила бы:

200 000 руб. х 16% х ¾ : 366 дн. х 121 дн. – 655,74 руб. – 3311,48 руб. = 3967,21 руб,

где 121 – общая продолжительность договора займа.

Сумма налога на доходы физлиц в таком случае была бы равна:

3967,21 руб. х 35% = 1389 руб.

Таким образом, в результате переоформления Семенов сэкономил 290 руб. (1389 – 1099).

Обратите внимание: на материальную выгоду не нужно начислять ЕСН и взносы на пенсионное страхование. Дело в том, что такая выгода не является объектом налогообложения ЕСН (ст. 236 НК). А пенсионные взносы не нужно платить с тех же сумм, что и ЕСН (п. 2 ст. 10 Закона от 15 декабря 2001 г . № 167-ФЗ).

Расхождения в учетах

Проценты по выданным займам в бухгалтерском учете являются операционным доходом фирмы. На это указано в пункте 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденного приказом Минфина от 6 мая 1999 г . № 32н. При этом они начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора (п. 16 ПБУ 9/99). Таким образом, если по условиям соглашения уплата процентов предусмотрена в момент погашения заемщиком своего долга, начислять их нужно в день возврата займа, установленный договором.

В налоговом учете полученные проценты являются внереализационным доходом (п. 6 ст. 250 НК). Порядок их признания в учете при методе начисления установлен пунктом 6 статьи 271 Налогового кодекса. Так, по договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период (месяц или квартал), доход признается полученным на конец соответствующего периода. Если же срок договора заканчивается внутри отчетного периода, то доход отражается в учете на дату прекращения договора.

Таким образом, если заем выдан на срок, захватывающий сразу несколько отчетных периодов, в учете фирмы образуется вычитаемая временная разница, которая приводит к возникновению отложенного налогового актива.

Пример

Продолжим предыдущий пример. Отчетным периодом по налогу на прибыль для «Пассива» является квартал. Налог фирма считает по методу начисления. Сумма начисленных процентов по состоянию на 1 апреля 2004 года составила:

200 000 руб. х 6% : 366 дн. х 71 дн. = 2327,87 руб.,

где 71 – количество дней с 21 января по конец I квартала.

Эту величину бухгалтер «Пассива» включил в состав внереализационных доходов при расчете налога на прибыль за I квартал 2004 года. В бухгалтерском же учете она отражена не будет. Сумма отложенного налогового актива с возникшей из-за этого вычитаемой временной разницы составит 559 руб. (2327,87 х 24%).

В учете фирмы были сделаны такие проводки:

31 декабря 2003 года

Дебет 73-1 Кредит 50

– 200 000 руб. – выдан заем Семенову;

20 января 2004 года

Дебет 50 Кредит 73-1

– 200 000 руб. – возвращен заем;

Дебет 73-1 Кредит 91-1

– 655,74 руб. – начислены проценты по первому договору займа;

Дебет 50 Кредит 73-1

– 655,74 руб. – выплачены проценты Семеновым;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на доходы физлиц»

– 230 руб. ((1311,48 руб. – 655,74 руб.) х 35%) – удержан налог на доходы физлиц с материальной выгоды по первому договору;

Дебет 73-1 Кредит 50

– 200 000 руб. – выдан повторно заем Семенову;

31 марта

Дебет 73-1 Кредит 73 субсчет «Вычитаемые временные разницы»

– 2327,87 руб. – отражена вычитаемая временная разница;

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

– 559 руб. – признан отложенный налоговый актив;

30 апреля

Дебет 50 Кредит 73-1

– 200 000 руб. – возвращен заем;

Дебет 73-1 Кредит 91-1

– 3311,48 руб. – начислены проценты по второму договору займа;

Дебет 50 Кредит 73-1

– 3311,48 руб. – выплачены проценты Семеновым;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на доходы физлиц»

– 869 руб. ((5795,08 руб. – 3311,48 руб.) х 35%) – удержан налог на доходы физлиц с материальной выгоды по второму договору;

Дебет 73 субсчет «Вычитаемые временные разницы» Кредит 73-1

– 2327,87 руб. – погашена вычитаемая временная разница;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09

– 559 руб. – погашен отложенный налоговый актив.

Л.С. Бочкова, эксперт АГ «РАДА»