Особенности налогового учета результатов переоценки амортизируемых основных средств по состоянию на 01.01.2002г.

Сергей Зинькович,
zinkowit@rambler.ru
+7 903 1603626.

Издание новой редакции Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утв. приказом МНС от 20.12.2002г.№БГ-3-02/729, заставляет вновь обратиться к анализу порядка формирования восстановительной стоимости основных средств по состоянию на 1 января 2002г. А именно, приобретенных в период с 01.01.2001г. по 01.01.2002г.

Налоговый кодекс содержит специальное положение относительно учета для целей налога на прибыль результатов переоценки на момент вступления в силу главы 25 НК.
Абзацем 5 статьи 257 (в ред. ФЗ от 24.07.2002г.№ 110) установлено буквально следующее. При определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств в целях главы 25 учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 года и отраженная в бухгалтерском учете налогоплательщика после 1 января 2002 года.
Ни в этой норме, ни в какой иной не установлено ограничения в зависимости от периода ввода основных средств.
Статьей 257 НК обозначено единственное исключение - специальные стоимостные ограничения. Которые по смыслу статьи 257 НК могут распространяться только на основные средства, числящиеся в учете по состоянию на 1 января 2001г.
Так, указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30 процентов (заметим, как в сторону повышения, так и понижения). Базой для расчета названного ограничения признается восстановительная стоимость соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001 года.

В этом расчете учитывается величина переоценки по состоянию на 01.01.2001 г., произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 г.
Данные положения названы в качестве правового основания официальной позиции МНС, приведенной в п. 5.3 Методических рекомендаций по применению главы 25.
Так, если основное средство было приобретено в 2001 году, то дооценка (увеличение стоимости), осуществленная в 2001 году, для формирования восстановительной стоимости подобных объектов для целей налогообложения не учитывается. Верность такого подхода признается и многими специалистами.
Считаем, что данный вывод не соответствует законодательству ни по форме, ни по содержанию.
Грамматическое толкование в совокупности двух изложенных выше норм абз.5 статьи 257 НК позволяет сформулировать следующие выводы.

Указанные нормативные положения не содержат ограничений по учету результатов переоценки в зависимости от даты ввода в эксплуатацию (приобретения) основных средств. Следовательно, для целей налогового учета принимается восстановительная стоимость всех амортизируемых основных средств, переоцененных на 1 января 2002г. Это также в полной мере касается объектов, введенных в эксплуатацию в период с 01.01.2001г. по 01.01.2002г., то есть не отраженных в бухгалтерском учете по состоянию на 01.01.2001г.

Стоимостной 30%-й критерий относится только к учету переоценки основных средств, находящихся на балансе налогоплательщика по состоянию на 01.01.2001 г. Это, в свою очередь, в отношении основных средств, принятых к учету с 01.01.2001г. по 01.01.2002г., позволяет заключить следующее:

• 1. Налоговый кодекс не отрицает возможности принятия к налоговому учету результатов проведенной на 01.01.2002г. переоценки указанных основных средств,
• 2. Законодательно прямо не ограничивается размер переоценки для целей формирования налоговой стоимости этих основных средств.

Однако сформулированное утверждение не дает налогоплательщику права беспредельно корректировать первоначальную стоимость указанных объектов по состоянию на 1 января 2002г. При определении восстановительной стоимости рассматриваемых основных средств по состоянию на 01.01.2002г. необходимо учитывать:

• требования вступившего в силу на момент проведения переоценки пункта 1 статьи 252 НК в части экономической обоснованности расходов, принимаемых для целей определения налога на прибыль. Указанное ограничение в полной мере касается и определения величины восстановительной стоимости амортизируемого имущества, определяющей периодические амортизационные начисления;
• правила ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина от 20.07.1998г.№33н, в части процедуры проведения и методов переоценки. При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002 года, отраженной налогоплательщиком в 2002 году, не признается его доходом (расходом) в целях налогообложения прибыли.

При этом восстановительная стоимость определяется только в отношении объектов амортизируемых основных средств, признаваемых таковыми и для целей бухгалтерского учета.