Освобождение от обязанностей налогоплательщика по уплате НДС

С.Б. Константинова ,
главный бухгалтер
Эколого-просветительского Центра «Заповедники»

Опубликовано в номере: Некоммерческие организации в России №6 / 2003

Глава 21 НК РФ « Налог на добавленную стоимость» определила одним из объектов налогообложения безвозмездную передачу права собственности на товары, результаты выполненных работ и оказанных услуг, что привело к необходимости уплаты НДС для многих некоммерческих организаций . Под льготируемые операции подпадают лишь немногие виды деятельности, осуществляемые некоммерческими организациями . Однако существует много организаций , которые имеют незначительный объем операций. Для них Налоговым кодексом (далее — НК РФ) предусмотрено освобождение от обязанностей налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость. Данное освобождение предусмотрено статьей 145 НК РФ.

Основными регламентирующими документами являются:

1. Глава 21 « Налог на добавленную стоимость» НК РФ
2. Методические рекомендации по применению главы 21 « Налог на добавленную стоимость», утвержденные Приказом МНС РФ от 20 декабря 2000 года №БГ-3-03/447
3. Приказ МНС РФ от 4 июля 2002 года № БГ-3-03/342

Согласно вышеуказанным документам любая организация имеет право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этой организации без учета НДС и налога с продаж не превысила в совокупности один миллион рублей.

В настоящее время существует всего три ограничения на получение освобождения от уплаты НДС:

1. За три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) организации (без учета налога и налога с продаж) превысила в совокупности один миллион рублей.
2. В течение трех предшествующих последовательных месяца организация реализовывала подакцизные товары и (или) подакцизное минеральное сырье.
3. Освобождение в соответствии с пунктом 1 статьи 145 не применяется в отношении ввоза товаров на территорию Российской Федерации, т.е. импортных операций.

До 1 июля 2002 г. процедура получения освобождения носила разрешительный порядок, т.е. организация подавала в налоговую инспекцию по месту регистрации документы, а налоговый орган в течение 10 дней обязан был рассмотреть полученные документы и вынести свой вердикт. В настоящее время предусмотрен уведомительный характер получения освобождения. Фактически это означает, что если организация хочет освободиться от уплаты НДС и она отвечает всем условиям, необходимым для получения освобождения, она не обязана получать разрешение налогового органа на получение освобождения от обязанностей налогоплательщика по уплате НДС.

Для получения освобождения организация должна подать заявление и документы, предусмотренные пунктом 6 статьи 145 НК РФ. Данными документами являются:

1) выписка из бухгалтерского баланса о подтверждении объема выручки;

2) книга продаж за три предшествующих последовательных месяца;

3) копия журналов полученных и выданных счетов-фактур.

Потребовать какие-либо другие документы налоговые органы не вправе.

В настоящее время не существует каких-либо официальных разъяснений касательно формы и содержания выписки из бухгалтерского баланса. Однако в некоторых периодических изданиях со ссылкой на МНС России говорится, что выписка из бухгалтерского баланса — это не бухгалтерский баланс (форма № 1), а Отчет о прибылях и убытках (форма № 2). Именно этот документ и подтверждает объем выручки организации.

Что касается копий журналов счетов-фактур, то в налоговую инспекцию необходимо представить не просто опись счетов-фактур, но и ксерокопии самих счетов-фактур.

Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.

Пример.

Выручка без учета НДС и налога с продаж Благотворительного фонда «Помощь инвалидам» за три предшествующих календарных месяца составила 520 тыс. рублей, в том числе в июне — 230 тыс. руб., в июле — 210 тыс. руб., в августе — 80 тыс. руб. Организация должна подать заявление и документы, необходимые для получения освобождения до 20 сентября с тем, чтобы НДС за сентябрь не уплачивать.

В том случае, если 20 число попадает на выходной, то последний день подачи документов переносится на понедельник.

Организация имеет право послать уведомление по почте заказным письмом. Однако она должна это сделать за шесть дней до даты, предусмотренной НК РФ (т.е. 14 числа того месяца, в котором организация перестала подсчитывать НДС).

Форма уведомления об использовании права налогоплательщика на освобождение от исчисления и уплаты НДС утверждена приказом МНС России от 04.07.02 № БГ-3-03/3442. Пример заполнения данного уведомления приведен ниже.

УВЕДОМЛЕНИЕ

ОБ ИСПОЛЬЗОВАНИИ ПРАВА НА ОСВОБОЖДЕНИЕ
ОТ ИСПОЛНЕНИЯ ОБЯЗАННОСТЕЙ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА,
СВЯЗАННЫХ С ИСЧИСЛЕНИЕМ И УПЛАТОЙ НАЛОГА
НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

В соответствии со статьей 145 Налогового кодекса Российской Федерации уведомляю об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, БФ «Помощь инвалидам» (наименование, Ф.И.О. налогоплательщика — заявителя) на двенадцать последовательных календарных месяцев, начиная с 1 сентября 2002 г. (число, месяц, год)

1. За предшествующие три календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) составила в совокупности 520 тыс. рублей, в том числе в июне — 230 тыс. руб., в июле — 210 тыс. руб., в августе — 80 тыс. руб. (указывается помесячно)
2. Документы, подтверждающие соблюдение условий предоставления освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, прилагаются на __ листах:

   2.1. Выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации) (в выписке должна быть отражена сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), заверенная печатью организации, подписями руководителя и главного бухгалтера), на 1 листах.

   2.2. Выписка из книги продаж на 3 листах.

   2.3. Выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели) на ____ листах.

   2.4. Копии журналов полученных и выставленных счетов — фактур на _20_ листах.

3. Деятельность по реализации подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья в течение 3-х предшествующих последовательных календарных месяцев отсутствует.

   Руководитель организации,
   индивидуальный предприниматель:

   __________________Куликов В.О.
   (подпись Ф.И.О.)

   М.П.

   Главный бухгалтер

   ___________________Ларина Т.А.
   (подпись, Ф.И.О.)

   Дата от «15»сентября 2002 г.

— — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — — —
Линия отрыва

Отметки налогового органа о получении уведомления и документов:

Получено документов ______________
(число листов)

М.П.

« ____ » __________ 200 __ г. ______________________________________________________
(дата) (подпись, Ф.И.О. должностного лица налогового органа)

Следует отметить, что в данном документе предусмотрена отрывная часть об отметке налогового органа о получении уведомления и документов. Этот корешок является для организации разрешительным документом для получения освобождения. Однако бывают случаи, когда налоговые органы принимают любые документы от организаций только в почтовый ящик, установленный в налоговой инспекции. В этом случае необходимо в налоговой инспекции узнать телефон общего отдела, регистрирующего поступившую корреспонденцию, и, позвонив туда, выяснить входящий номер ваших документов.

Особое внимание хотелось бы уделить расчету выручки от реализации, отражаемой в уведомлении.

Сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) в целях применения статьи 145 НК РФ следует определять в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения, исходя из выручки от реализации, как облагаемых (в том числе по налоговой ставке 0 процентов), так и не облагаемых товаров (работ, услуг), полученной в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами, в том числе от реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации. Арбитражная практика подтверждает, что при определении выручки, от которого зависит возможность предоставления права на освобождение от исполнения обязанности плательщика НДС в соответствии со статьей 145 НК РФ, необходимо учитывать все виды доходов налогоплательщика — как облагаемые НДС, так и освобожденные от его уплаты (Постановление Арбитражного Суда Северо-Западного округа от 14 мая 2002 г. дело № А44-2858/01-С9-к).

В то же время в целях настоящей статьи в сумму выручки не включается выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг) при осуществлении деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход по определенным видам деятельности.

В налоговую базу не включаются авансы и иные платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев (по перечню и в порядке, которые определяются Правительством Российской Федерации) (подпункт 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ).

В том случае если организация применяет учетную политику по оплате при определении налоговой базы по НДС, то при расчете выручки принимается только оплаченная выручка, так как в пункте 50 Методических указаний говорится о выручке «фактически полученной в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами».

Спорным моментом также является, за какие три месяца считать выручку. Налоговые органы придерживаются мнения, что выручку необходимо считать за каждые последовательные три месяца, т.е. выручка за один и тот же месяц будет учитываться дважды. В этом случае предполагается, что налогоплательщик должен определять право на освобождение ежемесячно. Однако налогоплательщики иногда рассуждают по-другому. Они рассчитывают выручку за каждые три последовательных месяца в квартале. В настоящее время арбитражная практика поддерживает данную точку зрения налогоплательщиков. Поскольку арбитражные суды исходят из того, что порядок расчета выручки четко не прописан. И поэтому такие дела решаются в пользу налогоплательщика.

Организации и индивидуальные предприниматели, направившие в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения), не могут отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев. Исключением является утрата права на освобождение в соответствии с пунктом 5 статьи 145 НК РФ. Основаниями для утраты права на освобождение являются:

1) превышение суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца одного миллиона рублей в течение периода, в котором организация использует право на освобождение;

2) в течение периода, в котором организация использует право на освобождение, она осуществляла реализацию подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья.

В случае если в организации имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, то она утрачивает право на освобождение до окончания периода освобождения. Т.е. если организация имела право на освобождения с 1 сентября 2002 г. и сумма выручки за три предшествующих месяца в марте 2003 г. превысила 1 млн. руб., то организация утрачивает право освобождения от уплаты НДС с 1 марта по 31 августа 2003 г. Начиная с сентября 2003 г. организация имеет право подать новое уведомление об освобождении от уплаты НДС при соблюдении необходимых условий.

В случае если организация не подала соответствующие документы в налоговую инспекцию, данные документы содержали недостоверные данные либо организация не соблюла условия, при котором она теряет право на освобождение, налоговые органы имеют право требовать восстановление и уплату НДС с взысканием с организации штрафных санкций и пени.

По истечении 12 месяцев, в течение которых организация имела права на освобождение от уплаты НДС, в случае если организация намерена оставить за собой это право, она уведомляет налоговые органы о продлении освобождения. Для этого организация предоставляет в налоговую инспекцию следующие документы:

1) документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала один миллион рублей;

2) уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев или об отказе от использования данного права.

Следует подчеркнуть, что с момента получения освобождения по уплате НДС все счета-фактуры должны выставляться без НДС. В противном случае сумма НДС подлежит уплате в бюджет. Соответственно ваши партнеры не смогут учесть сумму НДС к вычету. Этот момент следует учесть при принятии решении об освобождении от уплаты НДС.

Если организация использует освобождение, то суммы НДС, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг) к вычету принять нельзя. Их нужно включить в себестоимость приобретенных товаров (работ, услуг).

Суммы НДС, принятые к вычету до использования налогоплательщиком права на освобождение, предусмотренного ст. 145 НК РФ, по товарам, работам, услугам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, но которые не были использованы, подлежат восстановлению путем уменьшения налоговых вычетов в последнем налоговом периоде перед отправкой уведомления об использовании данного права.

У организаций может случиться ситуация, когда она приобрела товары, используемые для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, но которые не были использованы до того, как начала использовать право на освобождение.

В такой ситуации сумму «входного» НДС по приобретенным товарам, принятую к вычету, следует восстановить и включить в стоимость приобретенных товаров. Сделать это нужно в последний месяц, предшествующий освобождению.

Пример.

Благотворительный фонд «Помощь инвалидам» оказывает платные юридические услуги для инвалидов. Для этой деятельности в августе 2002 г. организация приобрела канцелярские товары на сумму 6000 рублей, в том числе НДС — 1000 рублей. Сумма НДС была принята к вычету в августе. В августе юридические услуги оказаны не были. С сентября 2002 г. подала уведомление в налоговую инспекцию об освобождении от НДС. Следовательно, 30 августа 2002 года сумма НДС, уплаченная поставщику (20 000 руб.), должна быть восстановлена и включена в себестоимость приобретенных товаров.

Бухгалтерский учет данной операции следующий.

В августе при покупке товаров делается проводка:

Дебет 60 Кредит 51 — 6000 руб. — перечислены деньги поставщику в оплату товаров;

Дебет 10 Кредит 60 — 5000 руб. (6000-1000) — оприходованы канцелярские товары (по покупной стоимости без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 — 1000 руб. — учтен НДС, уплаченный поставщику товаров;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 — 1000 руб. — НДС принят к вычету;

30 августа

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» — 1 000 руб. — восстановлена сумма НДС, принятая к вычету до начала действия освобождения;

Дебет 10 Кредит 19 — 1000 руб. — восстановленная сумма НДС включена в себестоимость приобретенных товаров.

В данной ситуации можно сделать только одну проводку:

Дебет 10 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

— 1 000 руб. — восстановленная сумма НДС включена в себестоимость приобретенных товаров.

Следует обратить внимание, что согласно НК РФ восстановить нужно и сумму НДС, которая была принята к вычету по основным средствам и нематериальным активам.

Согласно положениям пункта 8 статьи 145 НК РФ восстановлению подлежит НДС по неиспользованным основным средствам. Имеется в виду ситуация, когда для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, использована часть стоимости основного средства. В данном случае, по нашему мнению, налогоплательщику необходимо восстановить сумму НДС, принятую ранее к вычету, в части неиспользованной (недоамортизированной) стоимости основного средства. На сумму налога увеличивают стоимость такого имущества. Сделать это нужно также в последний месяц, предшествующий освобождению.

Пример.

На балансе организации числится компьютер стоимостью 22 800 руб. Компьютер был приобретен за 24 000 руб. (в том числе НДС — 20%) и введен в эксплуатацию с 1 июня 2002 года. 1 июня 2002 года НДС в размере 4000 руб. был принят к вычету. Срок полезного использования компьютера составляет 5 лет (60 мес.). С 1 сентября 2002 года организация стала использовать право на освобождение от уплаты НДС.

К 1 сентября 2002 года компьютер уже эксплуатировался в течение 3 месяцев, что составляет 5% от общего срока эксплуатации. В течение этого срока компьютер использовался для осуществления операций, подлежащих обложению НДС.

Таким образом, в августе 2002 года восстановлению путем уменьшения налоговых вычетов подлежит 95% суммы НДС, принятой к вычету 1 июня 2002 года, а именно: 3800 руб. (4000 руб. ґ 95%).

В настоящее время ситуация такова, что если восстановить сумму налога, то принять к вычету ее уже невозможно. Даже в том случае, если организация утратит право на освобождение. Дело в том, что Кодекс этого не предусматривает.

Что касается бухгалтерского учета данного примера, то следует отметить, что пунктом 14 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, не предусмотрено изменение первоначальной стоимости основного средства на сумму восстановленного НДС. Поэтому в данном случае, по нашему мнению, сумма НДС может быть отнесена на расходы будущих периодов, а в течение срока амортизации данного основного средства признана в качестве прочих расходов. Однако официальные разъяснения по этому вопросу на настоящий момент отсутствуют.

Некоммерческие организации, имеющие в своем составе филиалы и иные обособленные подразделения, также имеют право на получение освобождения. В этом случае уведомление подается по месту регистрации головного подразделения. Освобождение от обязанностей налогоплательщика может быть предоставлено организации в целом, с учетом суммарной (совокупной) выручки от реализации, полученной как головной организацией, так и всеми ее обособленными подразделениями. В то же время если освобождение получено, то организация вправе воспользоваться данной льготой по месту нахождения как головной организации, так и любого из своих филиалов, представительств или обособленных подразделений.

В конце следует подчеркнуть, что данное освобождение касается только уплаты НДС и не распространяется ни на какие другие налоги.

Как подписаться >>>